چگونگی مالیات بر واحد‌های ابطال شده توسط وراث متوفی

به گزارش می‌متالز، نحوه سرمایه گذاری در این صندوق‌ها یا به صورت صدور و ابطال بوده یا به گونه ETF (صندوق‌های سرمایه گذاری قابل معامله در بورس یا فرابورس) در حال دریافت وجوه مشتریان و در نهایت سرمایه گذاری در بازار سرمایه است.

در این یادداشت، صندوق‌های به شیوه صدور و ابطال مورد بررسی قرار گرفته‌اند. در این صندوق‌ها فرد پس از مراجعه به صندوق، تقاضای خود مبنی بر سرمایه گذاری در صندوق را به قسمت مربوطه تقدیم و در نهایت با توجه به نوع انگیزه و میزان تحمل ریسک سرمایه گذاری خود، پس از مشاوره در خصوص سرمایه گذاری، اقدام به خرید واحد‌های صندوق که اصطلاحا به آن صدور واحد می‌گویند، می‌کند و صندوق سرمایه گذاری پس از دریافت وجه نقد، با توجه به استراتژی اقتصادی خود، اقدام به خرید اوراق بهادار اعم از سهام یا اوراق مشارکت می‌کند. پس از اینکه شخص واحد‌های خود را از صندوق خریداری کرد و به نوعی وجه نقد خود را به صندوق سپرد، چنانچه بخواهد وجوه نقد خود (اعم از اصل و سود) را دریافت کند تقاضای ابطال صندوق را ارائه و قسمت مربوطه پس از ابطال و محاسبه سود و زیان، مبادرت به پرداخت وجه مورد نظر می‌کند.

حال، چنانچه شخصی در صندوق‌ها وجوهی را به عنوان سرمایه گذاری اعطا کند یا در اصطلاح به صدور واحد اقدام کند و پس از مدت زمانی فوت کند، طبق معمول این حق به ورثه او می‌رسد و ورثه پس از مراجعه به صندوق، تقاضای خود مبنی بر ابطال واحد و دریافت وجوه خویش را به مسوول مربوطه ارائه می‌کند.

در رویه جاری، صندوق نامه‌ای خطاب به اداره دارایی منعکس می‌کند که در آن تعداد واحد خریداری شده متوفی و ارزش روز واحد خریداری شده را اعلام نموده تا دائره مالیاتی ضمن محاسبه میزان مالیات متعلق به آن، به صدور گواهی اعطای مالیات موضوع ماده ۳۴ قانون مالیات‌های مستقیم اقدام کند.

لازم به ذکر است، در ماده ۳۴ قانون مالیت‌های مستقیم آمده است: «اشخاص زیر مجاز نیستند قبل از اخذ گواهی پرداخت مالیات مربوط موضوع این قانون، اموال و دارایی‌های متوفی را به وراث یا موصی‌له تسلیم کنند و یا به نام آن‌ها ثبت یا معاملاتی راجع به اموال و دارایی‌های مزبور انجام دهند: ۱- بانک‌ها و سایر مؤسسات مالی و اعتباری، شرکت‌ها، مؤسسات، نهاد‌های عمومی غیر دولتی و سایر اشخاص حقوقی دولتی و غیر دولتی که وجوه نقد یا سفته یا جواهر و یا هر نوع مال دیگر از متوفی نزد خود دارند. ۲- ادارت ثبت اسناد و املاک موقعی که مال غیرمنقول را به اسم وراث یا موصی‌له ثبت می‌کنند. ۳- دفاتر اسناد رسمی موقعی که می‌خواهند تقسیم‌نامه یا هر نوع معامله وراث راجع به اموال و دارایی‌های متوفی را ثبت کنند. ۴- شرکت‌هایی که متوفی در آن‌ها مالک سهام یا سهم‌الشرکه است. ۵- شرکت‌های کارگزاری، صندوق‌های سرمایه‌گذاری و سایر نهاد‌های مالی.

رویه جاری در صندوق‌های سرمایه گذاری این است که ارزش واحد خریداری شده (میزان سرمایه گذاری متوفی) را به قیمت روز (یعنی ارزش واقعی روز) محاسبه و ارزش روز آن را به اداره مالیاتی اعلام می‌کنند. به عبارت دیگر، در نامه مذکور به اداره مالیاتی قیمت واحد در روز خرید (روز صدور واحد) محل نظر قرار نمی‌گیرد، بلکه ارزشی که پس از مدت زمان تا انتقال واحد به وراث، به آن واحد تعلق گرفته است منظور نظر قرار می‌گیرد. به فرض مثال، چنانچه شخصی ۱۰ واحد به ارزش هر واحد ۱۰ هزار ریال (در مجموع صد هزار ریال) خریداری و پس از ۵ سال، فوت کند و ارزش هر واحد به ۲۰ هزار ریال ارتقاء یافته باشد، در حال حاضر مبلغی که به ایشان تعلق می‌گیرد ۲۰۰ هزار ریال است که در نامه صندوق به اداره مالیاتی مبلغ اعلام شده جهت پرداخت مالیات ۲۰۰ هزار ریال است.

با این مقدمه، باید گفت در این مرقومه رویه جاری مورد تتبع دوباره نگارنده قرار گرفته است و این سوال مورد تفحص واقع شده است که آیا سهام و دیگر اوراق بهاداری که در صندوق‌های سرمایه گذاری مورد خرید واقع و در نهایت بناست به وراث شخص متوفی انتقال یابد باید براساس ارزش روز، قیمت گذاری شود (یعنی سود حاصل از آن محاسبه شود) یا اینکه برای پرداخت مالیات، باید همان ارزش روز خرید (یعنی روز صدور واحد) در نامه به اداره مالیاتی انعکاس یابد؟

بررسی قوانین و مقررات

۱- در بند ۱ از ماده ۱۷ قانون مالیات‌های مستقیم درباره «اموال و دارایی‌هایی که در نتیجه فوت شخص اعم از فوت واقعی یا فرضی انتقال می‌یابد» آمده است: «نسبت به سپرده‌های بانکی، اوراق مشارکت و سایر اوراق بهادار به استثنای موارد مندرج در بند (۲) این ماده و سود‌های متعلق به آن‌ها و همچنین سود سهام و سهم الشرکه تا تاریخ ثبت انتقال به نام وراث و یا پرداخت و تحویل به آن‌ها به نرخ سه درصد).»

نکاتی که در مورد این ماده به ذهن می‌رسد این است که نخست همانگونه که دیده می‌شود قانون گذار به صراحت بیان کرده است که سود حاصل از سپرده‌های بانکی، اوراق مشارکت و سایر اوراق بهادار و سود سهام تا تاریخ انتقال به نام وراث، مشمول پرداخت مالیات (به نرخ ۳ درصد) نیست. دیگر اینکه مطلقا تمامی سود سهام و سایر اوراق بهادار را از پرداخت این مالیات مستثنی کرده است؛ بنابراین اینکه این استثنا را تنها و منحصرا در سود سهامی که شرکت‌های تجاری پس از برگزاری مجمع به سهامداران پرداخت می‌کنند، بدانیم، تفسیری بر خلاف ظاهر و حتی نص ماده قانونی است. به بیان حقوقی وقتی در ماده به صورت اطلاق همه سود‌ها از اصل پرداخت مالیات استثنا شده است نمی‌توان از ظاهر ماده عدول کرد و آن را تنها محدود به نوع خاصی از سود کرد.

۲- در تبصره ۴ ماده ۱۰۵ قانون مالیات‌های مستقیم نیز پس از اشاره به متن ماده مبنی بر مالیات بر «جمع درآمد شرکت‌ها و درآمد ناشی از فعالیت‌های‌انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج از ایران تحصیل می‌شود» آمده است که «اشخاص اعم از حقیقی و حقوقی نسبت به سود سهام یا سهام الشرکه دریافتی از شرکت‌های سرمایه‌پذیر مشمول‌مالیات دیگری نخواهند بود.»

در توضیح این ماده می‌توان گفت که مرسوم‌ترین مالیاتی که از شرکت‌های تجاری دریافت می‌شود مالیات مذکور در این ماده به نرخ (۲۵ درصد) است. در تبصره این ماده آمده است که اشخاص حقیقی یا حقوقی که سود سهام خویش را از شرکت مربوطه دریافت می‌کنند، پس از اخذ سود سهام، مالیاتی مضاف بر آنچه در فرایند کسورات قانونی از طرف شرکت پرداخته شده است، بر سهام و دیگر اوراق بهادار و سود آن‌ها تعلق نمی‌گیرد که البته کاملا روشن است که قانون گذار به صورت مطلق، سود سهام را مشمول مالیات ندانسته است و این اطلاق شامل هر گونه مالیات اعم از مالیات موضوع این تتبع و دیگر مالیات‌ها می‌شود.

۳- قانون دیگری که می‌تواند در موضوع این تحقیق مدنظر قرار گیرد، قانون «توسعه ابزار‌ها و نهاد‌های مالی جدید به منظور تسهیل اجرای سیاست‌های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی» است. نکته قابل توجه در این باره این است که مطابق ماده ۷ قانون «توسعه ابزار‌ها و نهاد‌های مالی جدید به منظور تسهیل اجرای سیاست‌های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی» مصوب ۲۵ آذر ۱۳۸۸ مجلس شورای اسلامی، که البته در آن به الحاق ماده‌ای تحت عنوان ماده ۱۴۳ مکرر به قانون مالیات‌های مستقیم تصریح شده و دارای چندین تبصره است، آمده است که «تمامی درآمد‌های صندوق سرمایه گذاری در چارچوب این قانون و تمامی درآمد‌های حاصل از سرمایه گذاری در اوراق بهادار موضوع بند (۲۴) ماده (۱) قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۸۴ و درآمد‌های حاصل از نقل و انتقال این اوراق یا درآمد‌های حاصل از صدور و ابطال آن‌ها از پرداخت مالیات بردرآمد و مالیات بر ارزش افزوده موضوع قانون مالیات برارزش افزوده مصوب ۲ خرداد ۱۳۸۷ معاف است و از بابت نقل و انتقال آن‌ها و صدور و ابطال اوراق بهادار یاد شده مالیاتی مطالبه نخواهد شد.»

در این ماده نه تنها سود حاصل از سهام که حتی نقل و انتقال بر اصل سهامی که در این صندوق‌های سرمایه گذاری وجود دارد، مالیات تعلق نمی‌گیرد و البته در انتهای ماده به صورت مطلق بیان شده است که از باب صدور و ابطال اوراق بهادار مالیاتی شامل اوراق بهادار نخواهد شد.

البته که مواد یاد شده بالا در بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۷/۱۷۷ مورخ ۲۸ اسفند ۱۳۹۷ با موضوع «درآمد ناشی از ارزیابی سرمایه گذاری ها- نقل و انتقال سهام- سود سهام دریافتی» در کانون توجه سرپرست وقت سازمان امور مالیاتی کشور قرار گرفته است و در انتهای بخشنامه چنین آورده است که «ضمنا با توجه به ابهامات موجود در خصوص درآمد‌های صندوق سرمایه گذاری یادآور می‌شود: درآمد‌های ناشی از تعدیل ارزش سرمایه گذاری‌های موضوع تبصره (۱) ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات‌های مستقیم توسط صندوق سرمایه گذاری، تعدیل کارمزد کارگزاری ناشی از کاهش کارمزد دریافتی توسط کارگزاران، سود سهام ناشی از تفاوت بین ارزش اسمی و ارزش تنزیل شده سود سهام تحقق یافته و پرداخت نشده و درآمد ناشی از تفاوت بین ارزش اسمی و ارزش تنزیل شده سود سپرده بانکی و اوراق بهادار با درآمد ثابت، با توجه به اینکه ناشی از سرمایه گذاری در چارچوب قانون توسعه ابزار‌ها و نهاد‌های مالی جدید است، با رعایت مقررات مربوطه مشمول معافیت تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات‌های مستقیم خواهد بود.»

همانگونه که ملاحظه می‌شود در این بخشنامه نیز به نوعی بخشی از سهام صندوق‌های سرمایه گذاری مشمول معافیت مالیاتی شده است.

نتیجه گیری

در این یادداشت، مالیات موضوع ماده ۳۴ قانون مالیات‌های مستقیم بررسی شد؛ در این ماده آمده است که صندوق‌های سرمایه گذاری پیش از اعطای مالیات مربوطه، از پرداخت دارایی‌های متوفی به وراث وی ممنوع هستند. رویه جاری در صندوق‌های سرمایه گذاری بر این منوال است که در نامه به اداره دارایی به جهت دریافت گواهی پرداخت مالیات (گواهی موضوع ماده ۳۴ قانون مالیات‌های مستقیم) واحد‌های صادر شده توسط متوفی به ارزش روز قیمت گذاری می‌شود و در نهایت طی نامه‌ای به اداره مالیاتی اعلام، تا وراث نسبت به دریافت گواهی مالیاتی اقدام کنند.

با این حال، باید گفت که مستفاد از مواد یاد شده بالا صندوق‌های سرمایه گذاری باید اصل سهام و اوراق بهادار در روز صدور توسط متوفی را در نامه به اداره مالیاتی درج کنند و نباید سهام به ارزش روز، قیمت گذاری و در مرقومه درج شود. چنانکه ملاحظه شد در بند ۱ ماده ۱۷ قانون م. م به صراحت سود سهام و دیگر اوراق بهادار را از شمول مالیات مندرج در آن ماده مستثنی کرده است. از سوی دیگر، در تبصره ۴ ماده ۱۰۵ همین قانون تعلق گرفتن مالیاتی اضافه بر آنچه در فرایند احتساب سود و زیان (موضوع ماده ۱۰۵ یعنی ۲۵ درصد مالیات متعلق به شرکت‌های تجاری) بر سهام واقع می‌شود، ممنوع اعلام شده است. بنابر این براساس این ماده نیز نمی‌توان پس از محاسبه خالص سود و تعلق آن به صاحب سهام، تعلق و دریافت مالیاتی اضافه‌تر از آن (به عنوان مالیات بر ارث) را بر وراث تحمیل و از ایشان دریافت کرد.

در ماده ۱۴۳ مکرر ق. م. م نیز به صراحت تمامی مالیات‌های متعلق به سرمایه گذاری سهام در صندوق‌های سرمایه گذاری را معاف از مالیات دانسته و به صراحت بیان شده است که از بابت صدور و ابطال اوراق بهادار یاد شده مالیاتی دریافت نمی‌شود. در ادامه نیز دیده شد که در بخشنامه مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور، به صراحت سود سهام حاصل از سرمایه گذاری در صندوق‌های سرمایه گذاری را مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قلمداد و از تعلق مالیات معاف دانسته است و البته که بخشنامه‌ها و نامه‌های دیگر پیش گفته نیز حاکی از همین بحث است که البته به دلیل جلوگیری از اطاله کلام، از بازخوانی دوباره آن خودداری می‌شود.

به هر جهت، ماحصل بررسی قوانین و مقررات جاری کشور حاکی از آن است که سرمایه گذاری در صندوق‌های سرمایه گذاری از پرداخت مالیات مصون می‌باشد و به طور قطع و یقین این است که پس از ابطال واحد صندوق سرمایه گذاری توسط وارث متوفی، ارزشی که بر واحد‌های صادر شده از صندوق ایجاد می‌شود مشمول مالیات موضوع ماده ۳۴ نیست، لذا آنچه باید در نامه اداره مالیاتی وارد شود، تعداد واحد‌های صادر شده به ارزش روز صدور (روز خریداری توسط متوفی) بوده و نباید در نامه اداره مالیاتی مبلغ ارزش ارتقاء یافته واحد در روز ابطال مدنظر قرار گرفته شود و البته که اداره مالیاتی نیز نباید تقاضای ارائه ارزش واحد خریداری شده به قیمت روز ابطال داشته باشد.

مهدی نیکجو؛ کارشناس حقوقی بازار سرمایه

منبع: پایگاه خبری بازار سرمایه ایران (سنا)